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Altenteil: So sichern Sie Ihre Steuervorteile

Die Regeln für die steuerliche Absetzbarkeit von Altenteilsleistungen haben sich geändert. Was Sie darüber wissen sollten, erläutert Steuerberater Walter Stalbold, Münster.

Wenn es um die Hofübergabe geht, wird seit langem nur noch über die Erbschaftsteuer-Reform diskutiert. Diese ist aber immer noch nicht in trockenen Tüchern. Leicht übersehen wird dabei, dass für das Altenteil – ebenfalls ein wichtiger Aspekt der Hofübergabe – schon seit Anfang 2008 neue steuerliche „Spielregeln“ gelten. Worum geht es? Im Zuge der Hofübergabe werden regelmäßig verschiedene Leistungen für die abgebenden Eltern vereinbart – bares Altenteil, Sachbezüge wie freie Kost und Logis sowie freies Wohnen. Die Altenteiler müssen diese Leistungen als Einnahmen versteuern. Der Hofnachfolger kann sie im Gegenzug regelmäßig als Sonderausgaben steuerlich abziehen.

Der Vorteil: Der Hofnachfolger hat in der Regel einen deutlich höheren Steuersatz als die Altenteiler. Für die Familie ergibt sich deshalb unter dem Strich eine echte Steuerersparnis. Doch Vorsicht, seit dem 1.1.2008 hat der Gesetzgeber die steuerliche Abzugsfähigkeit von Altenteils- bzw. Versorgungsleistungen spürbar eingeschränkt:

  • Begünstigt ist – vereinfacht gesagt – nur noch die Übertragung von Betrieben bzw. betrieblichen Wirtschaftseinheiten. Werden dagegen z. B. private Vermögenswerte gegen Versorgungsleistungen übertragen, sind diese steuerlich nicht mehr absetzbar!
    In der Landwirtschaft kommt es relativ häufig vor, dass zusammen mit dem Betrieb auch nicht begünstigte Vermögenswerte übertragen werden. Hier muss man künftig aufpassen, damit nicht die steuerliche Absetzbarkeit für einen Teil der Altenteilsleistungen verloren geht.
  • Begünstigt sind nur noch Altenteils- bzw. Versorgungsleistungen, die lebenslänglich wiederkehrend zugunsten der abgebenden Generation vereinbart werden. Zeitlich befristete Altenteilsleistungen, z. B. für 15 oder 20 Jahre, wären von vornherein nicht mehr als Sonderausgaben steuerlich abzugsfähig. Diese Fälle sind aber in der Landwirtschaft eher selten.
  • Dritte Bedingung: Der übertragene Betrieb muss eine „existenzsichernde Wirtschaftseinheit“ darstellen. Das heißt, er muss mindestens so viel Ertrag abwerfen, dass die vereinbarten Altenteilsleistungen daraus bestritten werden können.

Betrieb, Teilbetrieb oder GbR-Anteil

Der Gesetzgeber beschränkt also neuerdings die steuerliche Absetzbarkeit von Versorgungsleistungen auf Vermögensübergaben im betrieblichen Bereich. Begünstigt ist damit nur noch die Übertragung

  • eines ganzen Betriebes;
  • eines Teilbetriebes;
  • eines Mitunternehmeranteils an einer Personengesellschaft (z. B. GbR/KG), die eine land- und forstwirtschaftliche Tätigkeit im Sinne der §§ 13 sowie 15 Abs. 1 und 18 Abs.1 Einkommensteuergesetz ausübt;
  • eines mindestens 50 % betragenden Anteils an einer Gesellschaft mit beschränkter Haftung, wenn der Übergeber als Geschäftsführer tätig war und der Übernehmer diese Tätigkeit anschließend weiter wahrnimmt.

Wird ein landwirtschaftlicher Betrieb ohne weitere, nicht begünstigte Vermögenswerte übertragen, gibt es also keine Probleme. Die vereinbarten Altenteilsleistungen sind beim Hofnachfolger in voller Höhe steuerlich absetzbar. Voraussetzung ist allerdings, dass alle funktional wesentlichen Betriebsgrundlagen auf den Sohn oder die Tochter übertragen werden. Das schließt nicht aus, dass die Eltern z.B. einzelne Flächen zurückbehalten können (bis max. 10 %, siehe top agrar 10/2008, Seite 46). Denn diese sind nicht „funktional wesentlich“. Ansonsten müssen aber z. B. alle für den Betrieb funktional wesentlichen Gebäude mitübertragen werden.

Auch wenn nur ein Teilbetrieb gegen Altenteilsleistungen übertragen wird, sind diese steuerlich als Sonderausgaben absetzbar. Beispiel: Ein landwirtschaftlicher Betrieb verfügt außerdem über größere Forstflächen. Diese bilden steuerlich gesehen einen eigenständigen Teilbetrieb. Dann kann der Vater, wenn gewünscht, z.B. den forstwirtschaftlichen Teilbetrieb zurückbehalten und nur den landwirtschaftlichen Betrieb gegen Altenteilsleistungen übertragen. Dies reicht, damit die Altenteilsleistungen beim Übernehmer steuerlich abzugsfähig sind.

Immer mehr Betriebe werden bis zur Hofübergabe als Vater-Sohn-GbR geführt. Oder der Vater hat seinen gesamten Betrieb in eine GbR mit ein oder zwei Partnern eingebracht. Die Hofübergabe erfolgt in diesen Fällen so, dass der väterliche Mitunternehmeranteil an der GbR auf den Nachfolger übertragen wird. Geschieht dies gegen Altenteils- bzw. Versorgungsleistungen, sind diese beim Übernehmer in voller Höhe steuerlich abzugsfähig.

Auch der „Wohnteil“ ist begünstigt

Mit dem Betrieb wird in der Regel auch der Wohnteil auf den Nachfolger übertragen. Das Problem: Fast alle Betriebsleiter- und Altenteilerhäuser befinden sich mittlerweile im steuerlichen Privatvermögen. Lediglich denkmalgeschützte Wohnungen bzw. Häuser konnten weiterhin im Betriebsvermögen bleiben. Unabhängig davon hat der Gesetzgeber jedoch festgelegt, dass die Übertragung des Wohnteils mit begünstigt ist. Das heißt: Auch der Teil der Altenteils- bzw. Versorgungsleistungen, der im Zuge der Hofübergabe auf den Wohnteil entfällt, ist beim Übernehmer als Sonderausgabe steuerlich abzugsfähig.

Nicht abschließend entschieden ist aber, was steuerlich unter den Begriff „Wohnteil“ fällt. Bei aktiv bewirtschafteten Betrieben fallen darunter sowohl die Betriebsleiter- als auch die Altenteiler-Wohnung. So sieht es jedenfalls das Bewertungsgesetz vor (§ 34 Abs. 3). Wenn ein Betrieb dagegen im Ganzen (aber ohne Wohnhaus) oder parzellenweise verpachtet ist, wird der Wohnteil – jedenfalls im Bewertungsgesetz – als Grundvermögen eingestuft. Hiernach könnte der Wohnteil bei einem verpachteten Betrieb nicht begünstigt gegen Altenteilsleistungen mit übertragen werden. Diese Unsicherheit lässt sich umgehen, indem die Altenteilsleistungen vertraglich nur dem Betrieb (ohne Wohnteil) zugeordnet werden.

War der Betrieb an den Nachfolger verpachtet, der ihn nach der Übergabe fortführt, kann die Wohnung der Eltern im Zuge der Übergabe zur „echten“ Altenteilerwohnung werden und wäre dann wieder als „Wohnteil“ steuerlich begünstigt.

Erträge müssen ausreichen

Damit die Altenteilsleistungen steuerlich absetzbar sind, muss es sich bei dem übertragenen Betrieb, Teilbetrieb oder Mitunternehmeranteil aber immer um eine „ausreichend Ertrag bringende Wirtschaftseinheit“ handeln. So hat es der Gesetzgeber festgelegt. Das heißt: Die vereinbarten Altenteils- bzw. Versorgungsleistungen müssen voraussichtlich aus den erzielbaren laufenden Nettoerträgen des übergebenen Betriebes geleistet werden können.
Ganz wichtig in diesem Zusammenhang: Der Bundesfinanzhof hat schon im Jahr 2003 klargestellt, dass immer dann, wenn ein Betrieb übertragen wird, auch davon auszugehen ist, dass die erwirtschafteten Erträge ausreichen, um die insgesamt vereinbarten Versorgungsleistungen zu erbringen. Nur in Ausnahmefällen sei diese Vermutung widerlegbar. Dies gilt bei der Übertragung von landwirtschaftlichen Betrieben immer dann, wenn der Erwerber den Betrieb tatsächlich fortführt.

Fazit: Wenn der übertragene Betrieb vom Hofnachfolger fortgeführt wird, stellt sich die Frage nach ausreichenden Erträgen regelmäßig nicht. Die vereinbarten Altenteilsleistungen stellen dann Sonderausgaben dar, die beim Übernehmer steuerlich absetzbar sind. Diese „Automatik“ gilt bei verpachteten Betrieben, die auf die nächste Generation übertragen werden, nicht. Hier verlangt die Finanzverwaltung im Einzelfall den Nachweis, dass der übertragene landwirtschaftliche Betrieb eine ausreichend Ertrag bringende Wirtschaftseinheit darstellt.

Aufpassen bei „gemischten Übergaben“

Vorsicht ist nach der neuen Rechtslage immer dann geboten, wenn zusammen mit dem Betrieb auch nicht begünstigtes Vermögen auf den Hofnachfolger übertragen wird. Beispiele:

  • Zum übertragenen Grundbesitz gehört neben dem Betriebsleiter- und Altenteilerwohnhaus auch ein ehemaliges Landarbeiterhaus mit Nebengebäuden, das aber seit Jahren fremdvermietet und deshalb bewertungsrechtlich als Grundvermögen eingestuft ist. Es wurde zwischenzeitlich ins Privatvermögen überführt. Damit gehört es nicht mehr zum begünstigten Vermögen, so dass hierauf entfallende Altenteils- bzw. Versorgungsleistungen steuerlich nicht mehr anerkannt werden.
    Es ist deshalb ratsam, im Übergabevertrag festzulegen, dass sich die vereinbarten Altenteilsleistungen ausschließlich auf den übertragenen landwirtschaftlichen Betrieb mit zugehörigem Wohnteil beziehen, nicht jedoch auf das fremdvermietete Landarbeiterhaus. Geschieht dies nicht, und macht das Landarbeiterhaus z. B. 15 % des insgesamt übertragenen Vermögens aus, wären künftig 15 % der vereinbarten Altenteilsleistungen steuerlich nicht mehr berücksichtigungsfähig.
    Dieser Nachteil lässt sich vermeiden, indem die Übergabe aufgeteilt wird in einen Vertrag, mit dem das begünstigte Vermögen (landwirtschaftlicher Betrieb, Wohnteil) gegen Altenteilsleistungen übertragen wird, und in einen weiteren Vertrag, mit dem gleichzeitig das Landarbeiterhaus völlig unentgeltlich übergeht. Beides kann notariell in einer Urkunde geschehen, so dass kein erhöhter Aufwand entsteht.
  • Ein ähnliches Problem tritt auf, wenn mit dem landwirtschaftlichen Betrieb einschließlich Wohnteil z. B. auch ein größeres Wertpapierdepot oder ein privates Festgeldkonto auf den Nachfolger übertragen wird. Auch dabei handelt es sich um nicht begünstigtes Vermögen, so dass im Übergabevertrag ausdrücklich festgelegt werden sollte, dass sich die vereinbarten Altenteilsleistungen ausschließlich auf den übertragenen Betrieb und den zugehörigen Wohnteil beziehen.

Vorsicht bei Wirtschaftsüberlassung!

Vor der eigentlichen Hofübergabe wird der Betrieb häufig für mehrere Jahre an den späteren Nachfolger verpachtet. Eine Alternative dazu ist die unentgeltliche Wirtschaftsüberlassung. Dabei überlässt der Vater dem Sohn oder der Tochter den Betrieb unentgeltlich zur Bewirtschaftung, im Gegenzug werden für die Eltern altenteilsähnliche Versorgungsleistungen vereinbart. Bisher wurden solche Leistungen auch steuerlich den Altenteilsleistungen gleichgestellt, so dass sie beim Bewirtschafter (Sohn/Tochter) voll abziehbar waren.

Dies ist nach der Auffassung der Finanzverwaltung jetzt möglicherweise nicht mehr der Fall! Der Abschluss solcher Wirtschaftsüberlassungsverträge wird nicht mehr als Betriebsübertragung im Sinne des Gesetzes eingestuft, so dass versorgungsähnliche Leistungen für den Eigentümer steuerlich nicht mehr anerkannt werden. Dies geht jedenfalls aus einer Rundverfügung der Oberfinanzdirektion Koblenz vom 14.8.2008 hervor. Vermeiden Sie deshalb vorsichtshalber aktuell den Abschluss von Wirtschaftsüberlassungsverträgen und entscheiden Sie sich entweder für die „richtige“ Hofübergabe oder aber für einen klassischen Pachtvertrag.

Wir halten fest

Bis zum 31.12.2007 bestand ein Wahlrecht bei den Altenteilsleistungen. Diese konnten entweder als Leibrente gestaltet werden, mit der Folge, dass sich nur ihr so genannter Ertragsanteil (z. B. 30 %) steuerlich auswirkte. Oder als „dauernde Last“ mit voller steuerlicher Auswirkung, was meist vorteilhafter war.

Dieses Wahlrecht gibt es seit 1.1.2008 nicht mehr. Das Gesetz spricht jetzt einheitlich von Versorgungsleistungen, die aber nur noch bei der Übertragung von begünstigten Vermögenswerten (z.B. Betrieb, Teilbetrieb, Mitunternehmeranteil) steuerlich begünstigt sind. Die neuen Regeln sind für alle nach dem 31.12.2007 vereinbarten Vermögensübertragungen (Hofübergaben) anzuwenden. Erfolgte die Betriebsübergabe dagegen vor dem 1.1.2008, gelten die bisherigen Grundsätze zeitlich unbefristet und unverändert weiter, in der Regel bis zum Tod des Versorgungsberechtigten.

Ob altes oder neues Recht gilt, hängt davon ab, wann der Hofübergabevertrag abgeschlossen, also notariell beurkundet wurde. Nicht entscheidend ist, wann der Vertrag zivilrechtlich wirksam wurde, also wann nach Einholung z. B. von höferechtlichen oder anderen Genehmigungen die Umschreibung im Grundbuch erfolgt ist.

Darauf achten bei der Altenteiler-Wohnung

In den meisten Übergabeverträgen wird ein freies Wohnrecht für die Altenteiler auf dem Hof vereinbart. Damit der Hofnachfolger die mit der Altenteiler-Wohnung verbundenen Kosten möglichst vollständig steuerlich absetzen kann, muss der Altenteilsvertrag sorgfältig gestaltet werden. Drei Punkte sind dabei wichtig:

  • Häufig verpflichtet sich der Übernehmer, alle mit der überlassenen Altenteiler-Wohnung verbundenen laufenden Kosten zu tragen, wie z. B. Strom oder Gas, Wasser und Abwasser, Müllabfuhr usw. Ist dies vertraglich vereinbart, kann der Übernehmer diese „Nebenkosten“ als Versorgungsleistungen für die Altenteiler steuerlich absetzen.
  • Das gleiche gilt bei Schönheitsreparaturen. Muss die Altenteiler-Wohnung gestrichen oder neu tapeziert werden, kann der Hofnachfolger diese Kosten ebenfalls steuerlich geltend machen. Allerdings nur, wenn er sich im Altenteils-Vertrag ausdrücklich zur Übernahme dieser Kosten verpflichtet hat. Das heißt umgekehrt: Lässt der Hofübernehmer die Altenteiler-Wohnung auf seine Kosten z. B. streichen oder neu tapezieren, obwohl er dazu vertraglich nicht verpflichtet ist, kann er die Aufwendungen steuerlich nicht geltend machen!
    Insofern ist es immer sinnvoll, alle „Nebenkosten“ und Aufwendungen, die der Hofnachfolger für die Altenteiler-Wohnung tragen soll, detailliert im Übergabe- bzw. Altenteilsvertrag zu regeln. Später hinzugefügte vertragliche Vereinbarungen werden vom Fiskus nicht anerkannt und gehen damit steuerlich ins Leere.
  • Auch weitergehende Instandhaltungskosten für die Altenteiler-Wohnung kann der Hofnachfolger steuerlich absetzen, wenn er sich zu ihrer Übernahme vertraglich verpflichtet hat. Über die Abgrenzung gibt es aber nicht selten Diskussionen mit dem Fiskus.

Maßgebend ist der Zustand, den die Altenteiler-Wohnung zum Zeitpunkt der Hofübergabe hatte. Steuerlich begünstigt sind deshalb nur Aufwendungen für Ausbesserungen und Erneuerungen, die erforderlich sind, um die Wohnung im übergebenen Zustand zu erhalten oder diesen wiederherzustellen. Denn nur diese entsprechen dem Versorgungsbedürfnis der Altenteiler und sind deshalb beim Hofnachfolger als Sonderausgaben steuerlich absetzbar.
Dessen „Erhaltungspflicht“ umfasst insbesondere die regelmäßige Wartung, Pflege oder Ausbesserung sowie Maßnahmen zur Verhinderung oder Beseitigung von Schäden. Dabei ist es steuerlich unschädlich, wenn mit der Durchführung solcher Maßnahmen die Wohnung an den technischen Fortschritt angepasst wird, wie z. B. beim Einbau doppelt- anstelle einfachverglaster Fenster, beim Ersatz einer veralteten bzw. nicht mehr funktionsfähigen Heizung durch eine moderne Heizungsanlage usw.

Die Grenze wird dort gezogen, wo standarderhöhende Modernisierungsmaßnahmen durchgeführt werden, die zwar möglicherweise im Interesse des Eigentümers (Hofnachfolger) liegen, aber nicht dem Versorgungsbedürfnis der Altenteiler entsprechen. Dies könnte z. B. der Fall sein, wenn die Altenteiler-Wohnung ausgebaut und in ihrer nutzbaren Fläche vergrößert wird, ein neuer Balkon geschaffen oder eine bisher nicht vorhandene Außentreppe eingebaut wird.

Solche Maßnahmen sprengen nach Ansicht des Fiskus den Rahmen der Aufwendungen, die der Hofnachfolger im Rahmen der Wohnungsüberlassung an die Altenteiler steuerlich absetzen kann.

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